Вводная информация
Прежде чем детально рассмотреть налогово-бухгалтерские вопросы, нужно разобраться с юридической сущностью купонов. С точки зрения покупателя, купон представляет собой документ, дающий право на приобретение товара, работы или услуги на определенных условиях (как правило, со скидкой). То есть сам купон товаром не является — он лишь подтверждает право своего обладателя на совершение покупки на тех или иных условиях.
Надо заметить, что купон вовсе не обязательно представляет собой документ на бумаге. В качестве купонов все чаще используются смс-сообщения, коды и номера, присылаемые клиенту по электронной почте и т. п.
С точки же зрения продавца товаров, работ или услуг, на приобретение которых выдается купон, такая схема продаж представляет собой разновидность продажи через агента. При этом в роли агента выступает купонный сервис, который за вознаграждение обеспечивает определенное договором количество продаж. При этом товар, работа или услуга продаются со скидкой, но, благодаря увеличившемуся объему продаж, продавец все равно получает прибыль.
Изучаем договор
Итак, для продавца участие в «купонной схеме» продаж означает заключение посреднического (чаще всего — агентского) договора с компанией-владельцем сайта, через который будут продаваться купоны. На что стоит обратить внимание в этом договоре?
Первым делом надо изучить предмет договора, то есть обязанности агента и принципала. Там должно быть указано, что «купонный сайт» обязуется за вознаграждение совершать по поручению и от имени продавца юридические и иные действия по реализации в розницу купонов, предоставляющих право приобретения товара, работ или услуг продавца на условиях, указанных в купоне. При этом формулировки договора не должны исчерпываться только этой общей фразой. Так, нужно указать на какие именно товары, работы или услуги реализуются купоны. Если это невозможно сделать непосредственно в договоре, эту информацию следует вынести в приложение к нему.
Также в договоре нужно четко зафиксировать сумму, по которой продаются купоны на каждое наименование товара, работы или услуги (при необходимости это также можно вынести в приложение). Не забудьте указать и размер вознаграждения агента.
Наконец, не лишним будет непосредственно в договоре (или опять же в приложении) согласовать основные условия работы с купонами. То есть период действия купона, возможность его возврата, кто при возврате выплачивает деньги покупателю купона и прочие технические вопросы. Чем подробнее они будут зафиксированы в договоре, тем ниже возможность конфликта, и тем прозрачнее отношения для проверяющих.
Купоны и НДС
Поскольку с юридической точки зрения, в случае с «купонными продажами» мы имеем дело с обычным посредническим договором, то и начисление налогов большой сложностью не отличаются. Так, при исчислении НДС суммы, получаемые продавцом от владельца «купонного сайта», являются предоплатой за товары, работы, услуги, которые будут реализованы по предъявлении купона. Соответственно, в периоде поступления этих сумм от агента, у продавца возникает обязанность уплатить НДС (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Поскольку в данном случае речь идет о розничных продажах, то счета-фактуры в адрес каждого из покупателей выставлять не нужно (п. 7 ст. 168 НК РФ). Да это и невозможно, поскольку агент реализует купоны в розницу, т.е. обезличено. Кроме того, купоны не являются именными, а значит, покупатель купона может не совпадать с покупателем товара, работы или услуги (ведь, купон можно подарить, перепродать и т.п.).
Соответственно в дальнейшем, когда покупатель купона явится за причитающимся ему товаром, работой или услугой, необходимо будет начислить НДС уже с реализации, а уплаченный ранее налог по авансу поставить к вычету (п. 14 ст. 167 и п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ). При этом в силу прямого указания в пункте 1 статьи 172 НК РФ для осуществления данного вычета счет-фактура не требуется.
Доходы при УСН и налоге на прибыль
Не возникает сложностей и при исчислении налога на прибыль.
При методе начисления суммы, полученные от «купонного сайта», в доходы не включаются, так как являются предоплатой. А весь доход нужно будет показать в момент, когда владелец купона предъявит его к погашению и изъявит желание получить причитающийся ему товар, работу или услугу. Доходом признается стоимость купона (за вычетом НДС).
При кассовом методе и при УСН ситуация прямо противоположная. Сумма поступившего аванса включается в состав доходов на дату получения. А при реализации товара, работы или услуги в периоде предъявления купона, отражаются соответствующие расходы.
Налоги по расчетам с агентом
Нельзя забывать, что при продажах товара через агента существует еще один пласт налоговых отношений — налоги по взаиморасчетам с агентами. Тут уже продавец товаров является потребителем услуги, предоставляемой «купонным сайтом». Соответственно, вознаграждение, которое причитается сайту, продавец может учесть в расходах (разумеется, за вычетом НДС). Дата признания расхода зависит от того, какой метод — начисления или кассовый применяет принципал, а также от способа выплаты вознаграждения.
Допустим, принципал перечисляет агенту («купонному сайту») сумму вознаграждения. Тогда при методе начисления он имеет право включить перечисленную сумму в расходы на дату утверждения отчета агента. А при кассовом методе принципал включает сумму вознаграждения в расходы на более позднюю из двух дат — дату перечисления денег или дату утверждения отчета агента.
Однако гораздо более распространены ситуации, когда агент удерживает сумму вознаграждения самостоятельно. В этом случае метод значения не имеет. При любом методе принципал включает сумму вознаграждения в расходы на дату утверждения отчета агента.
НДС, входящий в состав агентского вознаграждения (если «купонный сайт» является плательщиком НДС), можно принять к вычету на основании счета-фактуры, который выставит продавцу-принципалу владелец «купонного сайта». Обратите внимание: если агент самостоятельно удерживает свое вознаграждение из сумм, причитающихся принципалу, принципал должен внимательно следить, чтобы утверждение отчета всегда сопровождалось выставлением счета-фактуры на сумму вознаграждения.
Как быть с «необналиченными» купонами
Работа с «купонными сайтами» имеет еще одну тонкость, которая зачастую ставит бухгалтеров в затруднительное положение. Как мы помним, данная схема продаж предполагает, что покупатель фактически оплачивает товар, работу или услугу авансом, приобретая купон. Соответственно, суммы аванса в доходах при методе начисления не отражаются — это произойдет в периоде «обналичивания» купона. Но ведь возможны ситуации, когда покупатель купона так и не предъявил его, и реально товар, работу или услугу не получил. Как быть в таком случае с налогообложением поступивших сумм?
Ответ на этот вопрос зависит от формулировок договора или правил купонной акции, согласие с которыми покупатель купона должен выразить на сайте перед оплатой купона.
Так, если в договоре или правилах четко указаны сроки действия акции и одновременно установлен запрет на возврат купона после истечения этого срока, то по окончании срока акции бухгалтер продавца товара (работы, услуги) должен признать все невостребованные суммы доходом. Причем, юридически эти суммы будут считаться полученными безвозмездно (п. 2 ст. 248 НК РФ).
Если же сроки действия купонов не определены, и/или нигде в документах не уточнено, что по истечении установленного срока покупатель не может вернуть неиспользованный купон и получить обратно уплаченные за него деньги, то будут действовать общие правила по срокам исковой давности. То есть считается, что в этой ситуации покупатель вправе обратиться за товаром в любое время, но обязать продавца через суд передать ему товар, работу или услугу он может лишь в течение трех лет с момента приобретения купона или истечения срока его предъявления. Соответственно, в учете эти суммы будут отражаться как авансы до тех пор, пока не истекут сроки давности. А потом стоимость «необналиченных» купонов следует включить во внереализационные доходы на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ.
Отметим, что возможность появления «неотоваренных» купонов порождает еще одну обязанность — вести помесячный (или поквартальный, в зависимости от того, какой период предоставления отчета агента установлен в договоре) учет использованных и неиспользованных купонов. Делать это можно в любом удобном бухгалтеру виде, но мы рекомендуем периодически составлять официальный документ (докладную записку, справку и т.п.) о количестве неиспользованных купонов. Этот документ может пригодиться при проверках, а также в случае смены бухгалтера организации.
